3.4.3. Externe verslaggeving
Inleiding
Dit onderdeel bevat de eindtermen voor het vakgebied Externe Verslaggeving als onderdeel van de theoretische opleiding tot accountant.
Externe verslaggeving wordt gedefinieerd als de verstrekking van informatie van primair financieel-economische aard in een min of meer gestandaardiseerde vorm door het bestuur van een organisatie aan belanghebbenden en belangstellenden. Tot de belanghebbenden en belangstellenden worden in het bijzonder gerekend de aandeelhouders, banken die krediet verlenen, overige verschaffers van vreemd vermogen, werknemers, leveranciers, afnemers en het algemene publiek.
Kenmerk van externe verslaggeving is dat sprake is van een zekere mate van openbaarheid. Daarmee onderscheidt externe verslaggeving zich van interne verslaggeving (de verslaggeving die vooral gericht is op de informatievoorziening aan bestuurders in een organisatie) en van informatieverschaffing aan de fiscus in het kader van de vaststelling van de belastingaanslag.Raakvlakken met andere disciplines
Externe verslaggeving kan in algemene zin worden beschouwd als een discipline van het bedrijfseconomische vakgebied, maar met een gedeeltelijke juridische inslag. De juridische inslag betreft in het bijzonder het jaarrekeningenrecht en meer in het algemeen het ondernemingsrecht. Het jaarrekeningenrecht betreft primair de wettelijke regeling inzake de inhoud van jaarrekening en jaarverslag. Het ondernemingsrecht omvat gerelateerde vraagstukken als het opmaken, vaststellen en goedkeuren van jaarrekeningen, de rechtspleging rond de jaarrekening, de aansprakelijkheid voor onjuiste jaarrekeningen en het kapitaalbeschermingsrecht.
Externe verslaggeving kent uiteraard diverse raakvlakken met andere bedrijfseconomische deeldisciplines. Ook hier geldt dat de grenzen niet altijd scherp zijn te trekken en dat diverse vraagstukken die samenhangen met de verstrekking van informatie tot verschillende disciplines kunnen worden gerekend.
In het voorgaande werd reeds de interne verslaggeving genoemd. Interne verslaggeving kan vanuit verschillende gezichtspunten worden bekeken:
o de administratieve en comptabele kant: de discipline Boekhouden;
o de organisatie van de interne informatieverzorging, waaronder de betrouwbaarheid van informatie en de adequaatheid van administratieve procedures: de discipline Bestuurlijke Informatieverzorging en Administratieve Organisatie;
o het gebruik van interne informatie voor planning, beheersing, kostprijscalculatie en besluitvorming: de discipline Management accounting, Kostenvraagstukken, Interne verslaggeving of Interne informatieverschaffing.
De gegevens die voortkomen uit het interne informatiesysteem zijn uiteraard ook direct van belang voor de extern te verstrekken informatie. Daarom wordt vooral de discipline Boekhouden ook wel beschouwd als een subdiscipline van Externe verslaggeving. Soms zijn vraagstukken zowel voor de interne verslaggeving als voor de externe verslaggeving expliciet van belang. Gedacht kan worden aan de berekening van de kostprijs van voorraden: deze is zowel van belang voor prijsstelling, margeberekening en assortimentsbeslissing, als voor de waardering op de balans.
Een andere discipline die sterk verwant is met externe verslaggeving is de accountants-controle of auditing. De accountantscontrole is vooral gericht op het vaststellen of externe verslagen, in het bijzonder jaarrekeningen, voldoende betrouwbaar zijn voor de (externe) belanghebbenden en belangstellenden.
Daarmee steunt deze discipline op die van de externe verslaggeving, maar kent zij ook andere vraagstukken als de omvang en de wijze van uitvoering van de controle, de wijze waarop conclusies worden getrokken, de wijze waarop naar de buitenwereld wordt gerapporteerd en de gedrags- en beroepseisen voor controlerende accountants.
Ten slotte noemen wij de discipline financiering en belegging. Vraagstukken die een direct raakvlak hebben met externe verslaggeving en tot beide vakgebieden gerekend kunnen worden betreffen vooral:
o de oordeelsvorming en besluitvorming van (potentiële) aandeelhouders en kredietverschaffers op basis van jaarrekeninginformatie; gedacht kan worden aan ratio-analyse en andere financiële analysevraagstukken en de gevolgen van jaarrekeninggegevens voor beurskoersen;
o cash flow berekeningen, onder andere in het kader van de bepaling van bedrijfs-waarden ten behoeve van de vaststelling van bijzondere waardeverminderingen (‘impairments’), waarmee samenhangend de waardering van ondernemingen of onderdelen daarvan in het kader van fusies en overnames en van de bepaling van de waarde van de goodwill;
o bepalingen van fair values (‘reële waarden’), waaronder toepassingen zoals het Black-Scholes model voor de bepaling van de reële waarde van opties en waarderings-modellen ter bepaling van de reële waarde van financiële instrumenten.
Een controlerend accountant is geen financieel analist of waardebepaler, maar komt in zijn beroepsuitoefening wel met deze vraagstukken in aanraking. Daarom is ten minste een goed begrip nodig van de aspecten die hierbij een rol spelen. Op het onderdeel financiële analyse wordt hierna nog nader daarop ingegaan.Nadere invulling van externe verslaggeving.
In tabel a is een indeling naar object van verslaggeving aangegeven op basis van de volgende twee criteria:
o al dan niet primair van financiële aard;
o al dan niet periodiek. Tabel a: Externe verslaggeving ingedeeld naar object
  Primair financieel van aard Primair niet-financieel van aard
Periodiek ? jaarrekening; ? kwartaal- en halfjaarcijfers; ? financiële persberichten. ? jaarverslag (verslag Raad van Bestuur); ? overige gegevens; ? milieuverslag; ? sociaal verslag; ? maatschappelijk verslag; ? overige externe informatie.
Niet periodiek ? prospectus; ? incidentele vermogens-overzichten. ? brochure van financieel-economische aard; ? (niet-financiële) pers-berichten.

Opgemerkt wordt dat, in navolging van de definitie, externe verslaggeving is beperkt tot informatie van primair financieel-economische aard in min of meer gestandaardiseerde vorm. Niet bij alle in tabel a genoemde objecten wordt hieraan voldaan. Bijvoorbeeld, een milieuverslag dat vooral technisch gericht is (emissiewaarden e.d.) valt in dit kader niet onder de discipline externe verslaggeving (maar wel onder het veel ruimere corporate communications). Maar een milieuverslag met financiële gegevens en financieel-economische informatie (milieukosten, investeringsplannen inzake het milieu) is wel een vorm van financieel-economische externe verslaggeving. Het blijkt opnieuw: de grens is niet scherp. In toenemende mate is er sprake van integrated reporting.
Een andere indeling betreft doel en functie van de vraagstukken waarmee externe verslaggeving zich bezighoudt. In tabel b is hiervan een overzicht opgenomen, gebaseerd op twee criteria:
o al dan niet primair gericht op de inhoud van het object;
o al dan niet met een normatief karakter.
De indeling is overigens enigszins arbitrair en verschillende onderdelen overlappen elkaar. Tabel b. Externe verslaggeving ingedeeld naar doel en functie
  Primair gericht op de inhoud Niet primair gericht op de inhoud
Normatief karakter ? algemene grondslagen; ? wet- en regelgeving inzake inhoud; ? internationale harmoni-satie; ? waardering en resultaat-bepaling. ? wet- en regelgeving en rechtspraak rondom jaarrekening, milieu-verslag e.d.; ? financiële analyse.
Beschrijvend en verklarend ? empirisch onderzoek; ? jaarrekeningbeleid. ? theorievorming; ? geschiedenis.

Het belangrijkste object van de discipline externe verslaggeving is de jaarrekening.
Het belangrijkste kwadrant in tabel b is het kwadrant linksboven: externe verslaggeving in het kader van de accountancyopleiding houdt zich voor het belangrijkste deel bezig met de inhoud, vanuit een normatief gezichtspunt. Dat wil uiteraard niet zeggen dat de andere objecten en kwadranten niet van belang zijn, maar wel dat de aandacht daarvoor geringer zal zijn.Internationale ontwikkelingen
Het vakgebied Externe verslaggeving staat internationaal traditioneel bekend als Financial accounting of Financial reporting. De inhoud loopt in grote mate parallel. Internationaal komt men onder andere de volgende modules tegen (met name in de Verenigde Staten):
o Accounting: brede basismodule, inclusief interne verslaggeving, management accounting en boekhouden;
o Financial Accounting: basismodule voor financial accounting, gericht op algemene aspecten van balans, winst- en verliesrekening en kasstroomoverzicht;
o Intermediate Financial Accounting: vervolgmodule financial accounting, gericht op de specifieke vraagstukken met betrekking tot posten van de balans en winst- en verliesrekening en capita selecta als pensioenen, leasing, belastingen en inflation accounting;
o Advanced Financial Accounting: specialisatiemodule, waarin vooral behandeld worden: consolidatie, fusie en overname, vreemde valuta, financiële instrumenten en bijzondere organisaties (partnerships, overheidsorganisaties, health care organisations, colleges and universities);
o International Accounting: gericht op externe verslaggeving in internationaal perspectief;
o Financial accounting theory: overzicht van theorievorming op het vakgebied;
o Financial Analysis: bespreking van vraagstukken op het gebied van financiële analyse.
In de onder 2 t/m 5 genoemde modules is een belangrijke plaats ingeruimd voor de opvattingen in de regelgeving (nationaal en/of internationaal). Internationaal (vooral in Angelsaksische landen) wordt vaak eerst aandacht besteed aan specifieke vraagstukken en komt pas later in de studie de theorievorming aan de orde.
Een belangrijke ontwikkeling in dit verband is dat het vakgebied, in elk geval vanuit het perspectief van de regelgeving, als gevolg van de internationale harmonisatie steeds internationaler wordt. In dit opzicht is van bijzonder belang dat beursgenoteerde ondernemingen in Europa sinds 2005 verplicht zijn hun geconsolideerde jaarrekening op te stellen op basis van International Financial Reporting Standards (IFRS), opgesteld door de International Accounting Standards Board (IASB). Voorts worden de verschillen met de regels in de Verenigde Staten (US GAAP) steeds kleiner. Deze IFRS hebben ook belangrijke invloed op andere dan beursgenoteerde ondernemingen, hetzij doordat deze (vrijwillig) IFRS toepassen, hetzij doordat IFRS invloed heeft op de nationale wet- en regelgeving.
Een gevolg voor het curriculum is dat het hiervoor genoemde onderdeel ‘international accounting’ nauwelijks meer als zelfstandige module wordt aangemerkt. In de hierna opgenomen eindtermen is reeds met deze ontwikkelingen rekening gehouden.
Een andere ontwikkeling is dat de vraagkant steeds belangrijker wordt: de wensen en eisen die aandeelhouders, financiële analisten, rating agencies e.d aan de externe verslaggeving stellen, nemen steeds meer toe. Deze wensen en eisen kunnen verder gaan dan in de wet- en regelgeving is opgenomen. De discussies over de noodzaak tot transparantie en tot adequate corporate governance dragen hieraan bij.Eindtermen
Het accountancycurriculum leidt op tot de titel van registeraccountant of accountant-administratieconsulent en is vooral gericht op het beroep van openbaar accountant. Daarnaast bestaat aandacht voor de interne accountant en de overheidsaccountant.
De belangrijkste taak van de openbaar accountant is het uitvoeren van de wettelijke controle van jaarrekeningen. Daartoe is een zeer grondige kennis van de vraagstukken van externe verslaggeving noodzakelijk. In dit verband kunnen de navolgende modules worden onderscheiden, waarvan het noodzakelijk is dat de controlerend accountant daarvan kennis heeft.Grondslagen van externe verslaggeving
De accountant dient diepgaand begrip te hebben van de grondslagen van de externe verslaggeving, zoals deze onder andere zijn weergegeven in zogenaamde conceptual frameworks (of, in Nederland, het Stramien voor de opstelling en presentatie van financiële overzichten). Daarbij komen vraagstukken aan de orde zoals de doelstellingen van financiële verslaggeving, de kwaliteitskenmerken, de inhoud van begrippen als ‘activa’ en ‘passiva’ en ‘baten’ en ‘lasten’ en de algemene grondslagen van waardering en resultaatbepaling. Ook discussies die niet direct samenhangen met het conceptual framework zijn hierbij van belang, zoals de verhouding tussen winst- en vermogensbepaling (welke staat voorop?), het ’accounting concept of profit‘ versus het ‘economic concept of profit’, het concept ‘fair value accounting’ en dergelijke.
Begrip van de grondslagen is vooral nodig om te voorkomen dat de accountant functioneert als iemand die uitsluitend de naleving van specifieke regels vaststelt. Integendeel, de accountant dient op basis van zijn professionele oordeelsvorming, primair vast te stellen of de jaarrekening een getrouw beeld geeft en daarmee voldoet aan het wettelijke inzichtvereiste of de eis van een ‘true and fair view’. Het strikt naleven van de regels is voor dit doel niet per definitie voldoende en het kan zelfs nodig zijn om ten behoeve van het inzichtvereiste van strikte regels af te wijken. Daartoe zijn de grondslagen van externe verslaggeving bepalend. Een goede accountant dient te weten in welke gevallen zijn professionele oordeelsvorming noodzaakt van regels af te wijken of additionele eisen te stellen. Daarbij is het ook van belang dat de accountant voldoende inzicht heeft in de mate van noodzakelijke ‘disclosure’ (informatieverschaffing in de toelichting) om te kunnen voldoen aan het kwalitatieve kenmerk van relevante verslaggeving. Tevens dient de accountant begrip te hebben van het jaarrekeningbeleid van ondernemingsleidingen en de economische consequenties die daarvan het gevolg zijn.
Het bovengenoemde Stramien behoeft niet alleen het uitgangspunt te zijn voor financiële verslaggeving, maar kan ook ten grondslag liggen aan externe verslaggeving in brede zin. Zo zijn de regels voor duurzaamheidsverslaggeving van het GRI (Global Reporting Initiative) gebaseerd op dit Stramien. Eindtermen
Nr Onderwerp niveau
1 De grondslagen van de externe verslaggeving. 3
2 De grondslagen van de Nederlandse wet en regelgeving met betrekking tot verslaggeving en van IFRS. 3
3 Het institutioneel kader van de verslaggeving in Nederland en van IFRS. 1
4 De professionele oordeelsvorming van de accountant bij de toepassing van verslaggevingsnormen. 3
5 De algemene beginselen voor waardering en resultaatbepaling toepassen, waaronder het concept van ‘fair value accounting’. 3
6 Het jaarrekeningenbeleid van ondernemingsleidingen in hoofdlijnen en de economische consequenties van jaarrekeningenbeleid. 2
7 In hoofdlijnen de regels voor duurzaamheidsverslaggeving. 1
Toepassingen externe verslaggeving
Met betrekking tot de toepassingen van financiële verslaggeving kan een nadere indeling worden gemaakt van de diverse vraagstukken:
o Ethische aspecten bij verslaggevingsvraagstukken kunnen onderkennen en (ethische) dilemma’s gemotiveerd weten op te lossen.
o Op basis van de post in de balans en winst- en verliesrekening: immateriële vaste activa, materiële vaste activa, financiële vaste activa, voorraden, vorderingen, effecten, liquide middelen, eigen vermogen, voorzieningen, schulden, omzet, bedrijfsresultaat, bijzondere baten en lasten.
o Op basis van de aard van het jaarrekeningprobleem: het op de balans opnemen van activa en passiva (‘recognition and derecognition’), waardering en resultaatbepaling, impairment, consolidatie, inrichting van balans, winst- en verliesrekening, overzicht totaalresultaat en kasstroomoverzicht, informatieverschaffing in de toelichting (‘disclosure’).
o Op basis van de verwerking van gebeurtenissen en transacties in de jaarrekening: inflatie, koersveranderingen, investeringen en desinvesteringen, fusies en overnames, aangaan van een joint venture, reorganisaties, afsluiten van contracten, betalen van belastingen, uitvoeren of aanpassen van een pensioenregeling, aantrekken van leningen, emissie van aandelen, inkoop van eigen aandelen, handel in derivaten, leasing, factoring, verkrijgen van overheidssubsidie, insolventie.
o Op basis van de (juridische) aard van de rapporterende eenheid: naamloze vennootschap, besloten vennootschap, coöperatie, onderlinge waarborgmaatschappij, stichting, vereniging, commanditaire vennootschap, vennootschap onder firma, maatschap, eenmanszaak; dan wel beursgenoteerd versus niet-beursgenoteerd.
o Op basis van de economische aard van de rapporterende eenheid: productiebedrijven, bouwbedrijven, handelsbedrijven, uitgeverijen, dienstverlenende instellingen, banken, verzekeringsmaatschappijen, beleggingsinstellingen, agrarische bedrijven, fondsenwervende instellingen, ziekenhuizen, woningcorporaties, gemeentelijke en provinciale overheid, rijksoverheid.
o Op basis van het land van vestiging van de rapporterende eenheid: verslaggevingseisen en -praktijken in diverse landen, verslaggevingsproblemen van multinationals, internationale harmonisatie.
o Op basis van het object van verslaggeving: jaarrekening en jaarverslag, tussentijdse berichten, milieuverslagen en dergelijke (zie tabel a).
o Op basis van fiscale grondslagen (samenvalregeling).
In het kader van de controle van de jaarrekening dient de accountant vanuit de diverse invalshoeken kennis en inzicht te hebben op twee niveaus:
o De Nederlandse wet- en regelgeving;
o De International Financial Reporting Standards van de IASB.
Daarnaast dient de accountant kennis te hebben van de International Financial Reporting Standards for Small-and-Medium-Sized Entities (IFRS-SME) en de mogelijke toepassing daarvan.
Voorts is voor beursgenoteerde bedrijven kennis nodig van de specifieke beursregels inzake bijvoorbeeld openbaarmaking van financiële informatie en het omgaan met koersgevoelige informatie. Dit betekent niet dat accountants alle regels paraat moeten hebben, maar wel dat zij van het bestaan van de regels afweten, dat zij op hoofdlijnen van de inhoud van de regels op de hoogte zijn en dat zij de regels begrijpen en kunnen toepassen in concrete situaties.Eindtermen
Nr Onderwerp niveau
1 Gebeurtenissen en transacties op de juiste wijze verwerken in de balans, de winst- en verliesrekening en het kasstroomoverzicht en deze op adequate wijze toelichten, met inachtneming van de Nederlandse wet- en regelgeving en IFRS. 3
2 Kennis van IFRS-SME, de mogelijke toepassing hiervan en de verschillen met full IFRS. 1
3 De formele/juridische eisen die van toepassing zijn bij de opstelling en openbaarmaking van financiële informatie voor de naamloze vennootschap en besloten vennootschap. 1
4 Enkele kenmerkende aspecten van de invloed van de juridische aard van andere rapporterende eenheden (vennootschap onder firma, commanditaire vennootschap, eenmanszaak, coöperaties en stichting) op de jaarrekening. 1
5 Enkele kenmerkende aspecten van de invloed van de economische aard van de rapporterende eenheid op de jaarrekening voor financiële instellingen, not-for-profit instellingen en overige bijzondere organisaties. 1
6 Enkele kenmerkende aspecten van de invloed van het land van vestiging van de rapporterende eenheid op de jaarrekening. 1
7 De hoofdlijnen van inhoud, rol en functie van het jaarverslag en de tussentijdse berichtgeving. 1
8 Enkele kenmerkende aspecten van milieuverslagen. 1
Financiële analyse
De controlerend accountant geeft zijn verklaring primair af ten behoeve van het maatschappelijk verkeer. Op basis van de verklaring dat de verantwoording een getrouw beeld geeft van vermogen en resultaat dient het maatschappelijk verkeer een verantwoord oordeel te kunnen vormen. Dit oordeel kan de basis zijn voor verschillende beslissingen zoals het kopen of verkopen van aandelen of het verlenen van krediet. Het is voor de accountant daarom van belang kennis te nemen van de wijze waarop professionele gebruikers in het maatschappelijk verkeer, in casu financiële analisten, tot hun oordeelsvorming komen. Daartoe is een algemene kennis nodig van de financiële analyse. Deze kennis behoeft niet diepgaand te zijn aangezien de accountant niet zelf een financieel analist is. De kennis zal vooral gericht zijn op grondslagen en algemene concepten en niet op technieken.
Inhoudsopgave
Eindtermen theoretische Accountantsopleiding 2008
1. Inleiding
1.1. Positionering eindtermen accountantsopleiding
1.2. Verantwoording totstandkoming eindtermen
1.3. Voorwaarden voor een kwalitatief goede accountantsopleiding
1.4. Definitie en reikwijdte van eindtermen
1.5. Functies van de eindtermen
1.6. Eindtermen en curriculumconstructie
1.7. Geldigheid van eindtermen
1.8. Toezicht op de eindtermen
1.9. Samenloop eindtermen theoretische en praktijkopleiding
2. Studiebelasting en vakgebieden
2.1. Uitgangspunten en opzet eindtermen
2.2. Basisstudiebelasting en ects
2.3. Vakgebieden EU-Richtlijn
2.4. Hbo- en wo-kaders
2.5. Ects per vakgebied
2.6. Opleidingsniveau
3. Beschrijving eindtermen
3.1. Inleiding
3.2. Gebruik van eindtermen door de onderwijsinstellingen
3.3. Deskundigheidsniveaus
3.4. Overkoepelende eindtermen
3.4.1. Beroepsethiek
3.4.2. Audit en Assurance
3.4.3. Externe verslaggeving
3.4.4. Bestuurlijke informatieverzorging
3.4.5. Aan de kernvakgebieden gerelateerde bedrijfseconomische/accountancy vakgebieden
3.4.5.1. Boekhouden
3.4.5.2. Management Accounting
3.4.5.3. Financieel Management/Financiering
3.4.5.4. Management & Organisatie
3.4.5.5. Corporate Governance
3.4.6. Overige ondersteunende vakgebieden
3.4.6.1. Recht
3.4.6.2. Belastingrecht
3.4.6.3. Algemene Economie
3.4.6.4. Levensverzekeringswiskunde en Statistiek
4. Mkb component in de AA-opleiding
4.1. Fiscale advisering voor het MKB
4.2. Strategisch Management voor het MKB
Juridisch advies nodig?
Heeft u een juridisch probleem of een zaak die u wilt voorleggen aan een gespecialiseerde jurist of advocaat ?
Neemt u dan gerust contact met ons op en laat uw zaak vrijblijvend beoordelen.

Stel uw vraag
Geschiedenis

Geschiedenis-overzicht